Оподаткування операцій з дмс у роботодавця. Витрати на дмс з метою податку на прибуток Добровільне медичне страхування бухгалтерський облік

Добровільне медичне страхування (ДМС) організується на підприємстві, якщо у роботодавця виникає бажання подбати про здоров'я своїх співробітників та надати їм ширший асортимент медпослуг порівняно з ЗМС. В цьому випадку бухгалтеру треба розібратися, як правильно провести ДМС у бухгалтерському та податковому обліку.

Витрата на медстрахування — це страхова премія.

Визнання ДМС у податковому обліку

Відповідно до пп. 16 ст. 255 НК РФ, ці суми включаються до складу витрат на оплату праці, але за дотримання таких умов:

У медичної організації має бути оформлена ліцензія.
Строк дії договору має становити не менше року.
Зменшити податок на прибуток можна на страхову премію, але якщо вона становитиме не більше 6 % від обсягу ФОП (без ДМС). Сума понад дану межу не приймається до зменшення.

Слід враховувати, що відповідно до п. 3 ст. 318 НК РФ, якщо період дії страхування охоплює два календарні роки, то ФОП визначення максимальної суми, яку може бути зменшено податку з прибутку, розраховується наростаючим:

з дати початку дії договору та до кінця першого року його дії;
з початку наступного року та до закінчення терміну договору.

Такий порядок підтверджує і Мінфін у листі від 16.09.2016 № 03-03-06/1/54205.

Також п. 6 ст. 272 НК РФвстановлені такі способи визнання внесків у витратах:

при разовій їхній сплаті рівномірно протягом усього терміну дії договору;
якщо оплата була частинами, такий платіж визнається за кожною оплаченою частиною рівномірно з дня сплати кожної частини до закінчення угоди з медустановою.

У декларації з прибутку такі витрати відображаються у Додатку № 1: у графі 3 проставляється код 812, а у графі 4 — сума витрат на страхування, яка врахована у зменшення податку (Розд. XVII Порядку заповнення декларації).

Як провести ДМС у бухгалтерському обліку

Особливостей відображення та обмежень у бухобліку немає. Страхові внески враховуються щомісяця поступово протягом терміну страхування.

ДМС, облік з проводок:

Також у бухобліку можливе відображення постійної різниці проводкою Дт 99 Кт 68:

якщо внески компанії на добровільне страхування перевищили 6% ФОТ;
якщо не виконуються умови визнання їх витратами.

Як реєструвати страхову премію, виплачену страховику? Як виконується розрахунок нормативу у програмі «1С:Бухгалтерія 8» редакції 3.0? Як враховується премія, яка сплачена за звільнених співробітників? Відповіді на ці запитання ви знайдете у статті експертів 1С.

Добровільне медичне страхування є різновидом особистого страхування (ст. 934 ЦК України), за умовами якого:

одна сторона (страховик) зобов'язується виплатити обумовлену договором страхову суму у разі настання у житті названого у договорі громадянина (застрахованої особи) передбаченої договором події (страхового випадку);
інша сторона (страхувальник) зобов'язується сплатити страховику обумовлену договором страхову премію.

Відповідно до пункту 3 статті 4 Закону РФ від 27.11.1992 № 4015-I «Про організацію страхової справи в Російській Федерації» об'єктами медичного страхування можуть бути майнові інтереси, пов'язані з оплатою:

медичних та інших послуг внаслідок розладу здоров'я фізичної особи або стану фізичної особи, яка потребує організації та надання таких послуг;
проведення профілактичних заходів, що знижують або усувають ступінь небезпечних для життя чи здоров'я фізичної особи загроз.

Шпаргалка за статтею від редакції БУХ.1С для тих, хто не має часу

1. Добровільне медичне страхування (ДМС) – різновид особистого страхування.

2. Об'єкт ДМС зазвичай - майнові інтереси, пов'язані з оплатою медичних та інших послуг внаслідок розладу здоров'я фізособи.

3. ДМС для працівників - одна із складових частин витрат на оплату праці.

4. Страхові внески по ДМС визнаються у витратах за певних умов, зазначених у підпункті 16 статті 255 НК РФ.

5. Роботодавець може оформлювати працівникам один або кілька страхових полісів від різних компаній із страховим покриттям різного виду послуг.

6. Щоб мати змогу зменшити базу податку на прибуток на вартість полісів, компанія повинна враховувати граничний поріг від витрат на оплату праці. Норматив розраховується виходячи із суми витрат на оплату праці всіх працівників організації, а не лише застрахованих осіб.

7. Витрати з ДМС визнаються у податковому обліку не раніше того звітного періоду, в якому перераховано страхову премію. Витрати визнаються поступово протягом терміну дії договору.

8. Суми, перераховані за договорами ДМС, не оподатковуються ПДФО та не підлягають оподаткуванню страховими внесками при терміні договору не менше року.

9. У бухобліку витрати на ДМС включаються до складу витрат протягом періоду, до якого вони належать.

10. Платежі по ДМС відображаються за дебетом рахунків витрат (наприклад, рахунок 20 «Основне виробництво», рахунок 26 «Загальногосподарські витрати», 44 «Витрати продаж»).

11. На відміну від податкового обліку, у якому витрати на ДМС нормуються, у бухобліку такі витрати визнаються без обмежень.

Визнання витрат на ДМС у бухгалтерському та податковому обліку

Добровільне медичне страхування працівників є не тільки частиною так званого «соціального пакету», що побічно свідчить про добробут роботодавці, а й однією зі складових витрат на оплату праці.

Підпункт 16 статті 255 НК РФ передбачає певні умови, за наявності яких страхові внески за ДМС визнаються у витратах:

договір добровільного особистого страхування працівників, який передбачає оплату страховиками медичних витрат застрахованих працівників, повинен укладатися терміном не менше одного року;
страхова організація повинна мати ліцензію, видану відповідно до законодавства РФ на ведення відповідного виду діяльності;
витрати на ДМС визнаються в межах нормативу, що не перевищує 6 відсотків суми витрат на оплату праці. При розрахунку нормативу до витрат на оплату праці не включаються суми платежів (внесків), передбачені підпунктом 16 статті 255 НК РФ.

Не має значення, чи буде у працівника один чи кілька страхових полісів від різних компаній із страховим покриттям різного виду послуг. Головне, враховувати граничний поріг від витрат на оплату праці (лист Мінфіну Росії від 29.07.2013 № 03-03-06/1/30023).

До розрахунку нормативу включаються також витрати роботодавців за договорами на надання медичних послуг, укладеними на користь працівників терміном не менше одного року з медичними організаціями, які мають відповідні ліцензії на провадження медичної діяльності.

Норматив слід розраховувати з суми витрат на оплату праці всіх працівників організації, а не тільки застрахованих осіб. До розрахунку включаються також винагороди фізичним особам, які працюють за договорами цивільно-правового характеру (п. 21 ст. 255 ПК РФ, листи Мінфіну Росії від 04.06.2008 № 03-03-06/2-65, УФНС по м. Москві від 28.02 .2007 № 28-11/018463.2). База для обчислення граничної суми витрат на ДМС визначається наростаючим підсумком початку податкового періоду (п. 3 ст. 318 НК РФ). Якщо договір страхування поширюється на кілька податкових періодів, то база визначається (листи УФНС по м. Москві від 06.05.2010 № 16-15-/047749@ та від 22.08.2008 № 21-11/079061@):

наростаючим підсумком починаючи з дати набрання чинності договором страхування в межах того податкового періоду, до якого він належить;
з наступного податкового періоду до закінчення договору страхування.

Витрати по ДМС визнаються в податковому обліку не раніше звітного (податкового) періоду, в якому за умовами договору перераховано страхову премію. Витрати визнаються рівномірно протягом терміну дії договору пропорційно кількості календарних днів дії договору у відповідному звітному (податковому) періоді (п. 6 ст. 272 НК РФ, листи Мінфіну Росії від 14.05.2012 № 03-03-06/1/244 та № 03-03-06/1/245).

Суми, перераховані за договорами ДМС, не оподатковуються ПДФО (п. 3 ст. 213 НК РФ), а також не підлягають оподаткуванню страховими внесками при терміні договору не менше року (п. 5 ч. 1 ст. 9 Федерального закону від 24.07.2009 № 212-ФЗ, пп.5 п. 1 ст.20.2 Федерального закону від 24.07.1998 № 125-ФЗ).

У бухгалтерському обліку витрати на добровільне медичне страхування працівників включаються до складу витрат протягом періоду, до якого вони належать (п. 65 Положення з ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності в РФ, затв. наказом Мінфіну Росії від 29.07.1998 № 34н; 18 Положення з бухгалтерського обліку «Витрати організації» ПБО 10/99, затверджений наказом Мінфіну Росії від 06.05.1999 № 33н, далі - ПБУ 10/99, п. 5 Положення з бухгалтерського обліку «Облікова політика» ПБУ 1/2008 .наказом Мінфіну Росії від 06.10.2008 № 106н, далі - ПБУ 1/2008).

Платежі з ДМС відображаються по дебету рахунків витрат (наприклад, рахунок 20 «Основне виробництво», рахунок 26 «Загальногосподарські витрати», 44 «Витрати продаж»). Якщо організація перераховувала страхові внески за осіб, які не перебувають з нею у трудових відносинах, то в цьому випадку витрати визнаються для організації іншими та відображаються за дебетом субрахунку 91.02 «Інші витрати» (п. 11 ПБО 10/99).

На відміну від податкового обліку, у якому витрати на ДМС унормуються, у бухгалтерському обліку такі витрати визнаються без обмежень. У разі виникнення різниць їх слід відобразити в обліку відповідно до Положення з бухгалтерського обліку «Облік розрахунків з податку на прибуток» ПБО 18/02, затв. наказом Мінфіну Росії від 19.11.2002 № 114н (далі – ПБО 18/02).

У «1С:Бухгалтерії 8» редакції 3.0 для відображення розрахунків зі страхування майна та персоналу (крім розрахунків із соціального страхування та обов'язкового медичного страхування), щодо якого організація виступає страхувальником, призначено рахунок 76.01 «Розрахунки з майнового, особистого та добровільного страхування» . До рахунку відкрито субрахунки другого рівня:

76.01.1 «Розрахунки з майнового та особистого страхування»;
76.01.2 «Платежі (внески) із добровільного страхування на випадок смерті та заподіяння шкоди здоров'ю»;
76.01.9 «Платежі (внески) з інших видів страхування».

Одноразова виплата страхової премії

Розглянемо приклад, у якому організація одноразово перераховує страховику страхову премію на користь працівників, після чого страхові внески з ДМС враховуються автоматично відповідно до вимог ПБО 10/99 та статті 272 НК РФ.

Приклад 1

Організація ТОВ «Андромеда» (застосовує загальну систему оподаткування, положення ПБО 18/02) уклала на користь своїх працівників договір ДМС на надання медичних послуг зі страховою компанією, яка має ліцензію на ведення відповідного виду діяльності до РФ. Договір укладено терміном на 1 рік – з 01.01.2015 по 31.12.2015 та набрав чинності з 01.01.2015. Сума страхової премії – 480 000,00 руб. Оплату страхової премії здійснено одноразово у грудні 2014 року. Протягом року кількість застрахованих осіб, зазначених у договорі, не змінюється. Відповідно до облікової політики ТОВ «Андромеда» витрати на ДМС у повному обсязі відносяться до непрямих витрат. Загальногосподарські витрати входять у собівартість продажів («директ-костинг»). Витрати на оплату праці для обчислення нормативу з метою визнання витрат на ДМС представлені в таблиці 1.

Таблиця 1 Витрати на оплату праці за 2015 рік

№ п/п	Місяць 2015 року	Витрати оплату праці період, тис. крб.	Витрати оплату праці наростаючим підсумком початку податкового періоду, тис. крб.








	Вересень

Для реєстрації одноразової оплати страхової премії за договором ДМС у «1С:Бухгалтерії 8» редакції 3.0 потрібно сформувати стандартний документ облікової системи Списання з розрахункового рахунку (розділ Банку та каса -> Банківські виписки). Документ може бути сформований вручну або виходячи з документа Платіжне доручення. У разі використання сервісу 1С:ДиректБанк документ завантажується автоматично. Нагадаємо, що цей сервіс дозволяє обмінюватися документами з банками безпосередньо без програми «Клієнт-банк».

Примітка:
У програмі «1С:Бухгалтерія 8» редакції 3.0 можна підключити сервіс 1С:ДіректБанк із використанням електронного підпису (ЕП); без використання ЕП, за логіном та паролем; по зовнішній компоненті, а також відправити до банку платіжне доручення та отримати електронний витяг у кожному з випадків. Вся інформація доступна за тегом ДиректБанк. У відповідях експертів 1С питання є відеоролики з покроковим описом послідовності дій.

Щоб сплачені суми визнавалися рівномірно відповідно до пункту 6 статті 272 НК РФ, у програмі слід використовувати механізм витрат майбутніх періодів. Цей механізм підтримується як на рахунку 97 «Витрати майбутніх періодів», так і на субрахунках 76.01.2 та 76.01.9 за допомогою субконто Витрати майбутніх періодів.

Якщо користувач хоче вести додатковий аналітичний облік щодо застрахованих працівників, можна використовувати рахунок 76.01.2. У цьому випадку сума страхової премії має бути зазначена по кожному працівнику відповідно до списку, доданого до договору ДМС, а кількість документів Списання з розрахункового рахункумає відповідати кількості застрахованих працівників – за одним документом на кожного працівника. Вкажемо у документі Списання з розрахункового рахункунаступні реквізити (рис. 1):

Мал. 1. Оплата страхової премії

Поле	Дані
"Вид операції"	Інше списання
«Рахунок дебету»	Рахунок 76.01.9
«Одержувач» та «Контрагенти»	Найменування страхової компанії із довідника Контрагенти
"Витрати майбутніх періодів"	Необхідно перейти до однойменного довідника та ввести інформацію щодо відповідного виду витрат (рис. 2). Поле Сумаможна не заповнювати, оскільки для списання витрат майбутніх періодів використовується сума залишків за даними бухгалтерського та податкового обліку. В полі Статті витратпотрібно вказати відповідну статтю із довідника. У формі елемента довідника Статті витратреквізит Вид витратиповинен набувати значення Добровільне особисте страхування, яке передбачає оплату страховиками медичних витрат
«Підрозділ»	Відповідний підрозділ із однойменного довідника. Якщо облік витрат на ДМС ведеться у розрізі підрозділів, потрібно створювати кілька документів Списання з розрахункового рахункуіз зазначенням відповідних підрозділів

Мал. 2. Форма елемента довідника «Витрати майбутніх періодів»

Після проведення документа Списання з розрахункового рахункусформується наступне проведення:

Дебет 76.01.9 Кредит 51 - у сумі одноразово виплаченої страховику страхової премії.

Для цілей податкового обліку з податку на прибуток відповідна сума фіксується також у ресурсі Сума НУ Дт 76.01.9.

Таким чином, одноразово виплачена страховику сума враховується у складі дебіторської заборгованості ТОВ «Андромеда», а до складу витрат з метою бухгалтерського та податкового обліку страхова премія включатиметься протягом терміну дії договору страхування.

У «1С:Бухгалтерії 8» автоматичний розрахунок витрат на ДМС здійснюється у три етапи у процесі щомісячної обробки Закриття місяця:

на першому етапі частина страхової премії списується на рахунки обліку витрат відповідно до параметрів списання, встановлених у формі елемента довідника Витрати майбутніх періодів;
на другому етапі- під час виконання регламентної операції розраховується гранична сума витрат на ДМС, що підлягають включенню до складу витрат;
на третьому етапі- під час виконання регламентної операції або Закриття рахунку 44 «Недоліки обігу»Витрати ДМС, відбиті на рахунках витрат, списуються відповідно до облікової політики організації. У цьому які стосуються поточного місяця Витрати добровільне медичне страхування в бухгалтерському обліку визнаються у розмірі, а податковому обліку - не більше нормативу, розрахованого відповідно до пунктом 3 статті 318 НК РФ.

Розглянемо всі етапи автоматичного розрахунку витрат на ДМС для прикладу 1, виконані в січні 2015 року. Регламентною операцією Списання витрат майбутніх періодіввизначається частина страхової премії, яка потенційно може бути визнана у витратах:

480 000,00 руб. / 365 днів x 31 день = 40767,12 руб.

Саме ця сума вводиться в запис регістра бухгалтерії проводкою:

Дебет 26 Кредит 76.01.9.

Також для цілей податку на прибуток вводиться запис у ресурсах Сума НУ Дт та Сума НУ Кт.

На малюнку 3 представлено Довідка-розрахунок списання витрат майбутніх періодівза січень 2015 року.

Мал. 3. Довідка-розрахунок списання витрат майбутніх періодів

Регламентною операцією Розрахунок часток списання непрямих витратрозраховується норматив із витрат на ДМС:

300 000,00 руб. x 6% = 18 000,00 руб.

Документ не формує бухгалтерських проводок, але у регістри відомостей Частки списання непрямих витраті Розрахунок нормування витратвводяться відповідні записи. На малюнку 4 представлена за січень 2015 року.

Мал. 4. Довідка-розрахунок нормування витрат на ДМС за січень 2015 року

Регламентною операцією Закриття рахунків 20, 23, 25, 26витрати на ДМС списуються проводкою:

Дебет 90.08.1 Кредит 26 - у сумі 40 767,12 крб.

Вводяться суми й у спеціальні ресурси регістру бухгалтерії, призначені обліку з податку прибуток:

Сума НУ Дт 90.08.1 та Сума НУ Кт 26 - на суму витрат у межах нормативу (18 000 руб.); Сума ПР Дт 90.08.1 та Сума ПР Кт 26 - на постійну різницю (22 767,12 руб.).

Після виконання регламентної операції Розрахунок податку на прибуток, Буде визнано постійне податкове зобов'язання (ПНО) у сумі 4 553,42 крб. Також щомісячно розраховуватимуться витрати на ДМС до закінчення терміну дії договору. Так, у лютому 2015 року:

частина страхової премії, списана з рахунку 76.01.9, – 36 821,92 руб. (439 232,88 руб. / 334 дні x 28 день);
норматив витрат на ДМС – 17 820,00 руб. (597 000,00 руб. х 6% - 18 000,00 руб.);
Витрати ДМС у податковому обліку становлять 17 820,00 крб., у своїй утворюється стала різниця у вигляді 19 001,92 крб.

У грудні 2015 року одноразово сплачена сума страхової премії повністю списується з рахунку 76.01.9, а гранична сума видатків на ДМС за податковий період (за 2015 рік) визначається як 436 080,00 руб. (7268 000,00 руб. х 6%). Саме цю суму буде включено до складу непрямих витрат, відображених у рядку 040 Додатка № 2 до Листа 02 декларації з податку на прибуток (утв. наказом ФНП Росії від 26.11.2014 № ММВ-7-3/600@).

Зміна списку застрахованих осіб протягом терміну дії договору

Описана методика не викликає у користувача труднощів доти, доки перелік застрахованих осіб, зазначених у договорі, не починає змінюватися.

Протягом року частина застрахованих працівників може звільнитися, а новоприйняті на роботу співробітники можуть бути включені до списку застрахованих осіб шляхом укладання додаткової угоди до договору страхування. Якщо при цьому загальна кількість застрахованих осіб не змінюється, термін договору залишається колишнім (більше року), а також не змінюються інші істотні умови договору, то страхові внески за такими договорами приймаються у зменшення бази оподаткування з податку на прибуток (лист Мінфіну Росії від 27.08. 2007 № 03-03-06/4/118). Податковий кодекс встановлює обмеження лише за загальним строком, на який укладено договір, а не на період страхування конкретного працівника (постанова ФАС Уральського округу від 15.12.2009 № Ф09-9912/09-С3).

Якщо кількість застрахованих осіб збільшується за рахунок новоприйнятих на роботу співробітників, про що зазначено в додатковій угоді до договору ДМС, то страхову премію також можна враховувати при оподаткуванні (п. 2 ст. 942 ЦК України, лист Мінфіну Росії від 16.11.2010 № 03 -03-06/1/731).

Але якщо співробітник звільняється, а роботодавець продовжує оплачувати за нього страховку, не розриваючи договору зі страховиком, то частину страхової премії, яка припадає на звільнених працівників, зі складу витрат, що враховуються для цілей оподаткування, необхідно виключити (лист Мінфіну Росії від 05.05.2014 № 03- 03-06/1/20922).

Змінимо умови Прикладу 1 і подивимося, як можна враховувати страхові внески ДМС, у тому числі й сплачені за звільнених співробітників.

Приклад 2

Кількість календарних днів у січні та лютому 2015 року становить 59 (31 день + 28 днів). Відповідно, кількість календарних днів, що залишилися за договором ДМС, що припадають на звільнених співробітників, становить 306 (365 днів - 59 днів).

Розрахуємо частку премії, що припадає на звільнених співробітників, яка виключається з витрат:

(12 000 руб. x 5 чол.)/365 днів x 306 днів = 50 301,37 руб.

Сформуємо документ Операція(розділ Операції -> Операції, введені вручну) і датуємо його початком березня. У формі документа для створення нової проводки треба натиснути кнопку Додатита запровадити кореспонденцію за дебетом рахунку 91.02 та кредитом рахунку 76.01.9 на суму, що виключається з подальших розрахунків за витратами майбутніх періодів (рис. 5). Для цілей податкового обліку з податку на прибуток потрібно ввести суми у спеціальні ресурси регістру бухгалтерії:

Сума ПР Дт 91.02 – на постійну різницю в оцінці витрат; Сума НУ Кт 76.01.9 – на суму страхової премії по звільненим співробітникам.

Мал. 5. Виключення витрат з ДМС по звільненим співробітникам

Починаючи з березня 2015 року під час виконання регламентної операції Списання витрат майбутніх періодіввже буде використовуватися скоригована у бік зменшення сума залишку страхової премії за даними бухгалтерського та податкового обліку, яка потенційно може бути визнана у витратах. Подальші етапи розрахунку витрат за ДМС нічим не відрізнятимуться від етапів, описаних у Прикладі 1. У грудні 2015 року одноразово сплачена сума страхової премії повністю списується з рахунку 76.01.9. З урахуванням виконаних коригувань сума страхової премії, яка може бути потенційно включена до складу витрат, становить 429698,63 руб. (480 000,00 руб. - 50 301,37 руб.), А гранична сума витрат на ДМС за 2015 рік, як і раніше, визначена як 436 080,00 руб.

Вочевидь, що у складі витрат включається сума 429 698,63 крб. як мінімальна із двох сум. На малюнку 6 представлена Довідка-розрахунок нормування витратза грудень 2015 року. До складу непрямих витрат, відображених у рядку 040 Додатка № 2 до Аркуша 02 декларації з податку на прибуток включається сума витрат на ДМС, що дорівнює 429698,63 руб. У частині витрат за ДМС на кінець року не утворюється різниць між даними бухгалтерського та податкового обліку.

Мал. 6. Довідка-розрахунок нормування витрат на ДМС за січень 2015 року

Насамкінець зазначимо, що одноразова виплата страхової премії не завжди зручна. Більш раціональний варіант, коли у договорі передбачено виплату страхової премії частинами, наприклад, щоквартально. При цьому сума квартального платежу може коригуватися з урахуванням новоприбулих та звільнених співробітників, оновлений список яких зазначається у додаткових угодах до договору. Облік витрат на ДМС у програмі за такого варіанту не зміниться: сума платежу списуватиметься протягом кварталу через механізм витрат майбутніх періодів, а норматив у будь-якому разі розраховується наростаючим підсумком за рік.

Медичне страхування співробітників вважається добровільним, якщо договори страхування укладено з ініціативи роботодавця, а чи не в силу вимог федерального закону, що встановлює умови та порядок його здійснення (п. 2, 4 ст. 3 Закону від 27 листопада 1992 р. № 4015-1).

Бухоблік

У бухобліку розрахунки з страховим преміям (внескам) на добровільне медичне страхування відображайте на рахунку 76-1 «Розрахунки з майнового та особистого страхування» (Інструкція до плану рахунків).

На дату сплати страхової премії (внесків) відобразіть в обліку видачу авансу:

Дебет 76-1 Кредит 51
- сплачено страхові премії (внески) на добровільне медичне страхування.

На розрахунок ПДВ сплата страхової премії не впливає, оскільки Витрати страхування не оподатковуються цим податком (подп. 7 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Витрати страхування слід визнавати в бухобліку з дати набрання чинності страхового договору. Якщо така дата договором не передбачена, то він вважається таким, що набрав чинності в момент сплати страхової премії. Це випливає із статті 957 Цивільного кодексу РФ.

Відбивати витрати на добровільне медичне страхування необхідно на тих рахунках витрат, у яких відбивалася зарплата застрахованого співробітника.

Якщо договір укладено на термін, що перевищує один місяць, щомісяця під час списання страхової премії на витрати в обліку робіть проведення:

- віднесено до витрат вартість страхової премії за поточний місяць.

Дебет 20 (08, 23, 25, 26, 29, 44, 91-2...) Кредит 76-1
- віднесено до витрат вартість страхової премії за договором страхування.

Якщо договір страхування діє не з першого числа місяця, суму витрат, що списуються, розрахуйте пропорційно кількості днів місяця, що залишилися.

Приклад відображення у бухобліку розрахунків за договором добровільного медичного страхування працівників

У бухобліку витрати на добровільне медичне страхування склали.

У 2016 році:

у лютому – 6904 руб. (90 000 руб.: 365 дн. × 28 дн.);

У 2017 році:

Бухгалтер "Альфи" зробив наступні проводки.

Дебет 76-1 Кредит 51

Дебет 20 (08, 23, 25, 26, 29, 44, 91-2...) Кредит 76-1

Аналогічні проводки (на відповідні суми) бухгалтер робив наприкінці кожного місяця до закінчення договору страхування.

ПДФО

обов'язкового страхування;

При цьому від ПДФО звільнено страхові премії (внески), сплачені організацією як за своїх співробітників, так і за інших осіб (наприклад, за колишніх співробітників, родичів працівників та ін.). Такий порядок випливає із положень пункту 3 статті 213 Податкового кодексу РФ.

Ситуація: чи потрібно утримати ПДФО зі страхових премій за договорами ДМС, якщо страховик відшкодовує працівникам вартість ліків?

Ні не потрібно.

Організація вправі застрахувати своїх співробітників за системою добровільного медичного страхування (ст. 927 та 934 ЦК України, п. 2, 3 ст. 4, п. 1 ст. 5 Закону від 27 листопада 1992 р. № 4015-1). Страхові випадки, при настанні яких страхова компанія має виплатити страхову суму, визначаються сторонами договору (тобто страховою компанією та організацією) (п. 1 ст. 934 ЦК України). Як страхове відшкодування можуть бути передбачені і купівля ліків за рецептами лікаря, і компенсація працівникові витрат на їх придбання.

ПДФО не оподатковуються премії (внески), які організація сплачує за договорами:

обов'язкового страхування;

добровільного особистого страхування;

добровільне пенсійне страхування.

Добровільне медичне страхування належить до добровільного особистого страхування (п. 2, 3, 7 ст. 4, п. 2 ст. 3 Закону від 27 листопада 1992 р. № 4015-1). Отже, із сум страхових премій (внесків), які організація сплачує за договорами добровільного медичного страхування, укладеними на користь своїх співробітників, не слід утримувати ПДФО. При цьому положення пункту 3 статті 213 Податкового кодексу РФ не містять обмежень щодо того, яким має бути страхове відшкодування за договором добровільного медичного страхування. Тому не потрібно утримувати ПДФО із суми страхових премій (внесків) за договором, страховим відшкодуванням за яким визнається компенсація вартості придбаних ліків, виписаних лікарем.

Застрахованими особами за договором добровільно особистого страхування можуть бути не лише співробітники організації, а й члени їхніх сімей (наприклад, діти). Страхові премії (внески), які організація сплачує за такими договорами, також не оподатковуються ПДФО (лист Мінфіну Росії від 4 грудня 2008 р. № 03-04-06-01/364).

Ситуація: чи потрібно утримати ПДФО зі страхових премій за договорами ДМС, якщо лікування співробітника відбувається в установах санаторно-курортного типу?

Ні не потрібно.

ПДФО не оподатковуються страхові премії (внески), які організація сплачує за договорами:

обов'язкового страхування;

добровільного особистого страхування;

добровільне пенсійне страхування.

Про це йдеться у пункті 3 статті 213 таки Податкового кодексу РФ.

Добровільне медичне страхування належить до добровільного особистого страхування (п. 2, 3, 7 ст. 4, п. 2 ст. 3 Закону від 27 листопада 1992 р. № 4015-1).

Положення пункту 3 статті 213 Податкового кодексу РФ не містять заборони на лікування в установах санаторно-курортного типу (в т. ч. на отримання путівки при настанні страхового випадку). Таким чином, якщо при настанні страхового випадку лікування відбувається в установах санаторно-курортного типу (у т. ч. із наданням путівки), із суми страхових премій (внесків) не слід утримувати ПДФО. З вартості виданої путівки податок повинна розрахувати страхова компанія (подп. 3 п. 1 ст. 213 НК РФ).

Застрахованими особами за договором добровільного особистого страхування можуть бути не лише співробітники організації, а й члени їхніх сімей (наприклад, діти). Страхові премії (внески), які організація сплачує за такими договорами, також не оподатковуються ПДФО (лист Мінфіну Росії від 4 грудня 2008 р. № 03-04-06-01/364).

Страхові внески

Страхові премії (внески) за договорами добровільного соціального страхування не оподатковуються страховими внесками. За умови, що договори страхування укладено на рік чи більше. Це випливає із пункту 5 частини 1 статті 9 Закону від 24 липня 2009 р. № 212-ФЗ та пункту 5 частини 1 статті 20.2 Закону від 24 липня 1998 р. № 125-ФЗ.

Ситуація: чи потрібно нарахувати страхові внески на страхові премії (внески) ДМС співробітників? За договором лікування проходить у російських та зарубіжних медустановах.

Якщо договір страхування укладено терміном один рік і більше, то страхові премії (внески) за таким договором не обкладаються страховими внесками. Це правило застосовується незалежно від місця надання медичних послуг:

на території Росії;

за межами Росії.

Ситуація: чи потрібно нарахувати страхові внески на страхові премії (внески) ДМС співробітників? За договором лікування відбувається в установах санаторно-курортного типу (у т. ч. із наданням путівок).

Так, потрібно, якщо договір укладено терміном менше одного року.

Якщо договір страхування укладено терміном один рік і більше, то страхові премії (внески) за таким договором не обкладаються страховими внесками. Це правило не містить заборони на одержання лікування в установах санаторно-курортного типу (в т. ч. на одержання путівки у разі настання страхового випадку). Таким чином, якщо при настанні страхового випадку лікування відбувається в установах санаторно-курортного типу (у т. ч. з наданням путівки), на премії (внески) добровільного медичного страхування страхові внески нараховувати не потрібно.

Якщо договір страхування укладено терміном менше року, сума таких премій (внесків) оподатковується обов'язковими страховими внесками.

Такий порядок випливає із пункту 5 частини 1 статті 9 Закону від 24 липня 2009 р. № 212-ФЗ та пункту 5 частини 1 статті 20.2 Закону від 24 липня 1998 р. № 125-ФЗ.

Ситуація: чи потрібно нарахувати страхові внески на страхові премії (внески) з ДМС працівників з допомогою організації? За договором страховик відшкодовує вартість придбаних ліків відповідно до програми страхування.

Так, потрібно, якщо договір укладено терміном менше одного року.

Страхові випадки, при настанні яких страхова компанія має виплатити страхову премію, визначаються сторонами договору (тобто страховою компанією та організацією) (п. 1 ст. 934 ЦК України). Отже, організація має право укласти договір, яким страховим випадком визнається купівля ліків за рецептами лікаря та відшкодування співробітнику витрат за їх придбання.

Якщо договір страхування укладено терміном один рік і більше, то страхові премії (внески) за таким договором не обкладаються страховими внесками. Це правило не містить обмежень щодо страхових випадків за договором страхування.

Такий порядок випливає із пункту 5 частини 1 статті 9 Закону від 24 липня 2009 р. № 212-ФЗ пункту 5 частини 1 статті 20.2 Закону від 24 липня 1998 р. № 125-ФЗ.

Ситуація: чи потрібно нарахувати страхові внески у сумі страхових премій (внесків) за договором ДМС співробітників, укладеному однією рік? До закінчення цього терміну один із співробітників звільнився, договір страхування не розривався.

Ні не потрібно.

Страхові премії (внески) за договором добровільного медичного страхування, нараховані до звільнення працівника, не оподатковуються страховими внесками (п. 5 ч. 1 ст. 9 Закону від 24 липня 2009 р. № 212-ФЗ, п. 5 ч. 1 ст. 20.2 Закону від 24 липня 1998 р. № 125-ФЗ).

Щодо страхових премій, сплачених після звільнення співробітника, то вони перестають бути об'єктом оподаткування обов'язковими страховими внесками. Справа в тому, що ними оподатковуються лише виплати, нараховані у рамках трудових та цивільно-правових відносин. Якщо співробітника звільнено і з ним не укладено цивільно-правовий договір, то виплати на його користь (у т. ч. страхові премії (внески) за договором) страховими внесками не оподатковуються. Такий порядок випливає із частини 1 статті 7 Закону від 24 липня 2009 р. № 212-ФЗ та частини 1 статті 20.1 Закону від 24 липня 1998 р. № 125-ФЗ.

Ситуація: Чи потрібно нарахувати страхові внески на страхові премії за договором ДМС, укладеним на користь працівника на рік? До закінчення цього терміну працівник звільнився.

Ні не потрібно.

Страхові внески (премії) за договорами добровільного медичного страхування не оподатковуються страховими внесками. За умови, що термін дії страхового договору не менше одного року. Такий порядок випливає із пункту 5 частини 1 статті 9 Закону від 24 липня 2009 р. № 212-ФЗ та пункту 5 частини 1 статті 20.2 Закону від 24 липня 1998 р. № 125-ФЗ.

Звільнення співробітника є підставою нарахування обов'язкових страхових внесків, сплачених до розірвання страхового договору. Проте організація має документально підтвердити, що від початку термін добровільного медичного страхування співробітника становив один рік або більше. Це можна зробити, зберігши укладений страховий договір та список застрахованих співробітників, який зазвичай є додатком до договору.

Податок на прибуток

страховий договір укладено терміном щонайменше один рік. При цьому роком визнається будь-який період часу, що складається з 12 місяців поспіль (наприклад, з 1 лютого 2015 по 31 січня 2016 включно) (п. 3, 5 ст. 6.1 НК РФ, лист Мінфіну Росії від 15 лютого 2012 р. № 03-03-06/1/86);

умова про види та порядок надання добровільного медичного страхування за рахунок організації зафіксовано у трудовому договорі із співробітником або у колективному договорі;

страхова організація, з якою укладено страховий договір, має відповідну ліцензію.

Про це сказано в абзаці 1 та пункті 16 статті 255 Податкового кодексу РФ.

При цьому організація має право врахувати такі витрати, навіть якщо договором добровільного медичного страхування передбачено санаторно-курортне лікування працівників. Такі роз'яснення містяться у листі Мінфіну Росії від 3 березня 2014 р. № 03-03-10/8931 (доведено до відома податкових інспекцій листом ФНП Росії від 19 березня 2014 р. № ГД-4-3/4945).

Якщо склад застрахованих осіб змінюється, сплачені внески можна включати до складу витрат, що враховуються при розрахунку прибуток. Навіть якщо звільнені та прийняті співробітники відпрацювали менше року. При цьому мають бути виконані усі істотні умови договору добровільного особистого страхування. Аналогічні роз'яснення містяться в листах Мінфіну Росії від 16 листопада 2010 р. № 03-03-06/1/731, від 29 січня 2010 р. № 03-03-06/2/11. Правомірність такого підходу підтверджується арбітражною практикою.

Роботодавець не зобов'язаний оплачувати добровільне медичне страхування всім своїм працівникам, якщо така умова не прописана у колективному чи трудовому договорі. Але навіть якщо організація уклала договори добровільного медичного страхування лише для деяких своїх співробітників, вартість страхової премії можна врахувати під час оподаткування прибутку. Головне, щоб у договорах страхування було зазначено застрахованих осіб. Такі роз'яснення містяться у листі Мінфіну Росії від 10 травня 2011 р. № 03-03-06/1/284.

Місце надання медичних послуг зі страхування (на території Росії або за її межами) значення не має (лист Мінфіну Росії від 5 липня 2007 р. № 03-03-06/3/10).

Порада:як правило, номер ліцензії страхової організації зазначено у договорі страхування. Якщо цієї інформації немає, щоб переконатися, що страхова організація має ліцензію, запитайте її копію або попросіть прописати номер ліцензії у страховому договорі.

Витрати на добровільне медичне страхування зменшують оподатковуваний прибуток у межах 6 відсотків суми витрат на оплату праці всіх співробітників організації. При підрахунку загальної суми витрат на оплату праці не враховуйте:

витрати за договорами обов'язкового страхування працівників;

суми добровільних внесків роботодавців на фінансування накопичувальної частини пенсії працівників;

витрати за договорами добровільного особистого страхування (недержавного пенсійного забезпечення), зокрема витрати на медичне страхування працівників.

Такий порядок встановлений абзацом 1 та пунктом 16 статті 255 Податкового кодексу РФ і підтверджується у листі Мінфіну Росії від 4 червня 2008 р. № 03-03-06/2/65.

Норматив розраховуйте наприкінці кожного звітного періоду з податку на прибуток (щомісяця або раз на квартал) (п. 2 ст. 285 НК РФ). Вести облік доходів і витрат до розрахунку прибуток необхідно наростаючим результатом початку року (п. 7 ст. 274 НК РФ). Тому нормовані витрати, які за підсумками кварталу (місяця) є наднормативними, за підсумками року (наступного звітного періоду) можуть укластися в норматив.

Якщо організація застосовує касовий спосіб, всю суму страхових премій (внесків) включіть до складу витрат одноразово, тобто у момент сплати (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Якщо організація застосовує метод нарахування, страхові премії (внески) включіть у витрати також після фактичної сплати. При цьому залежно від передбаченого договором способу сплати визнайте витрати таким чином:

при сплаті страхової премії разовим платежем – рівномірно протягом усього терміну дії договору;

при сплаті внесків на виплат - рівномірно протягом періоду, за який було перераховано чергову суму (рік, півріччя, квартал або місяць).

В обох випадках суму страхових премій (внесків), яка зменшує оподатковуваний прибуток звітного періоду, визначайте пропорційно до кількості календарних днів дії договору у звітному періоді.

Такий порядок передбачено пунктом 6 статті 272 таки Податкового кодексу РФ.

Ситуація: чи можна при розрахунку податку на прибуток врахувати витрати на ДМС тих самих співробітників, якщо вони застраховані в різних страхових організаціях?

Так можна.

Податкове законодавство не містить обмежень щодо кількості договорів ДМС, що укладаються по одним і тим самим співробітникам (в т. ч. іноземним) у різних страховиків. Головне, щоб були дотримані і не у 6 відсотків від суми витрат на оплату праці всіх працівників організації.

Це випливає із положень абзацу 1 та пункту 16 статті 255 Податкового кодексу РФ. Аналогічні роз'яснення містяться у листі Мінфіну Росії від 29 липня 2013 р. № 03-03-06/1/30023.

Наприклад, таке може статися, якщо співробітник – іноземець. Спочатку договір ДМС необхідно укласти при його прийомі на роботу , а другий договір - з ініціативи роботодавця після закінчення встановленого працівнику випробувального терміну. Тобто в цьому випадку по тому самому співробітнику одночасно діятимуть два договори ДМС.

Ситуація: як відобразити у бухобліку та при оподаткуванні витрати на ДМС, якщо їх частково компенсує сам співробітник?

Відобразіть в обліку лише суму витрат на ДМС, яку витратив сам роботодавець.

Дійсно, у договорах ДМС може бути умова, що частину видатків на медичні послуги працівники оплачують самостійно. Проте порядок бухгалтерського та податкового обліку від цього не зміниться. Просто у витратах зважте лише на ті суми, які витратив роботодавець.

Це випливає з пункту 16 статті 255, підпункту 6 пункту 1 статті 346.16 Податкового кодексу РФ та підтверджується у листі ФНП Росії від 3 липня 2012 р. № ЕД-4-3/10859.

Ситуація: чи можна при розрахунку податку на прибуток завжди відносити витрати на добровільне медичне страхування співробітників до непрямих?

Так можна.

Раніше про це було прямо сказано в Методичних рекомендаціях щодо застосування глави 25 Податкового кодексу РФ (п. 6.3.3 Методичних рекомендацій, затверджених наказом МНС Росії від 20 грудня 2002 р. № БГ-3-02/729). Зараз цей документ втратив чинність (наказ ФНП Росії від 21 квітня 2005 р. № САЕ-3-02/173). Однак у приватних роз'ясненнях співробітники податкової служби наказують керуватися цим самим підходом і зараз.

Приклад відображення у бухобліку та при оподаткуванні розрахунків за договором добровільного медичного страхування працівників

21 січня 2016 року ТОВ «Альфа» уклало договір добровільного медичного страхування працівників на 365 днів. Договір набирає чинності з сплати страхової премії. Оплата страхової премії передбачена одним платежем. Страхова премія була сплачена 24 січня 2016 в сумі 90 000 руб. Страховка діє з 24 січня 2016 року до 23 січня 2017 року.

В обліковій політиці організації з метою бухобліку встановлено, що при визначенні страхової премії з добровільного медичного страхування працівників, яку потрібно включити до витрат поточного місяця, враховується кількість календарних днів кожного місяця.

"Альфа" сплачує податок на прибуток щокварталу, застосовує метод нарахування.

У бухгалтерському та податковому обліку витрати на добровільне медичне страхування склали.

У 2016 році:

у січні – 1973 руб. (90 000 руб.: 365 дн. × 8 дн.);
у лютому – 6904 руб. (90 000 руб.: 365 дн.×28 дн.);
у березні – 7644 руб. (90 000 руб.: 365 дн. × 31 дн.);
у квітні – 7397 руб. (90 000 руб.: 365 дн. × 30 дн.);
у травні – 7644 руб. (90 000 руб.: 365 дн. × 31 дн.);
у червні – 7397 руб. (90 000 руб.: 365 дн. × 30 дн.);
у липні – 7644 руб. (90 000 руб.: 365 дн. × 31 дн.);
у серпні – 7644 руб. (90 000 руб.: 365 дн. × 31 дн.);
у вересні – 7397 руб. (90 000 руб.: 365 дн. × 30 дн.);
у жовтні – 7644 руб. (90 000 руб.: 365 дн. × 31 дн.);
у листопаді – 7397 руб. (90 000 руб.: 365 дн. × 30 дн.);
у грудні – 7644 руб. (90 000 руб.: 365 дн. × 31 дн.).

У 2017 році:

у січні – 5671 руб. (90 000 руб.: 365 дн. × 23 дн.).

Бухгалтер "Альфи" зробив в обліку такі проводки.

Дебет 76-1 Кредит 51
- 90 000 руб. - сплачено страхову премію на добровільне медичне страхування співробітників.

У січні 2016 року:

Дебет 20 (08, 23, 25, 26, 29, 44, 91-2...) Кредит 76-1
- 1973 руб. - враховано витрати на добровільне медичне страхування працівників за січень 2016 року.

У лютому 2016 року:

Дебет 20 (08, 23, 25, 26, 29, 44, 91-2...) Кредит 76-1
- 6904 руб. - враховано витрати на добровільне медичне страхування працівників за лютий 2016 року.

У березні 2016 року:

Дебет 20 (08, 23, 25, 26, 29, 44, 91-2...) Кредит 76-1
- 7644 руб. - враховано витрати на добровільне медичне страхування працівників за березень 2016 року.

Бухгалтер розрахував граничний розмір видатків на добровільне медичне страхування співробітників, які можна врахувати при розрахунку податку на прибуток за І квартал 2016 року.

Витрати на оплату праці «Альфи» за I квартал 2016 року за даними податкового обліку склали:

у січні – 123 000 руб.;
у лютому – 125 000 руб.;
у березні – 128 000 руб.

Інших витрат на страхування співробітників, крім витрат на добровільне медичне страхування, Альфа в цей період не несла.

Граничний розмір витрат на добровільне медичне страхування за I квартал 2016 року, що враховуються при розрахунку податку на прибуток, склав 22 560 руб. ((123 000 руб. + 125 000 руб. + 128 000 руб.) × 6%).

Фактична величина видатків на добровільне медичне страхування співробітників «Альфи», включених до розрахунку податку на прибуток, у I кварталі 2016 року склала 16 521 руб. (1973 руб. + 6904 руб. + 7644 руб.).

Розмір видатків на добровільне медичне страхування співробітників «Альфи» не перевищує граничну величину, яка враховується при розрахунку податку на прибуток:
16521 руб.< 22 560 руб.

Тому в бухгалтерському та податковому обліку у I кварталі 2016 року бухгалтер «Альфи» визнав витрати на добровільне медичне страхування в однаковому розмірі (16 521 руб.).

ПДФО, внески на обов'язкове пенсійне (соціальне, медичне) страхування та внески від нещасних випадків та профзахворювань із суми страхової премії бухгалтер «Альфи» не нараховував.

Ситуація: можна при розрахунку податку на прибуток врахувати сплачені страхові премії (внески), якщо договір добровільного медичного страхування співробітників розірвано достроково?

Відповідь це питання залежить від цього, з чиєї ініціативи розірвано договір - організації чи страховика.

Витрати на добровільне медичне страхування працівників враховуйте при розрахунку податку на прибуток, якщо:

договір укладено із страховою організацією, що має ліцензію на ведення відповідних видів діяльності;

При достроковому розірванні договору страхування працівників з ініціативи організації враховуйте термін дії договору з його укладання. Якщо договір діяв менше року, то умова, необхідна визнання витрат за страхування, не дотримується. У цьому випадку витрати на страхування, віднесені до зменшення податкової бази з податку на прибуток, відновіть. Такий висновок випливає із листа Мінфіну Росії від 7 червня 2011 р. № 03-03-06/1/327.

У той же час, якщо договір добровільного медичного страхування був розірваний за ініціативою страхової компанії (у т. ч. внаслідок її ліквідації), то раніше сплачені організацією страхові внески визнаються витратами пропорційно до часу дії договору. Аналогічна позиція викладена у листі Мінфіну Росії від 5 серпня 2005 р. № 03-03-04/1/150.

Ситуація: можна при розрахунку податку на прибуток врахувати витрати на ДМС нового співробітника, прийнятого в середині року? До загального договору страхування оформлено додаткову угоду.

Так можна.

страховий договір укладено терміном не менше одного року;

Умову про види та порядок надання добровільного медичного страхування за рахунок організації зафіксовано у трудовому договорі зі співробітником та у колективному договорі.

З метою розрахунку прибуток такі витрати .

Такий порядок встановлено абзацом 1 та пунктом 16 статті 255 Податкового кодексу РФ.

Інших обмежень обліку страхових внесків у Податковому кодексі РФ немає.

Зазначену думку підтримує Мінфін Росії. У листах від 16 листопада 2010 р. № 03-03-06/1/731, від 4 грудня 2008 р. № 03-03-06/1/666, від 18 січня 2008 р. № 03-03-06/1 /13, від 18 січня 2008 р. № 03-03-06/1/15 сказано, що витрати за додатковою угодою при розрахунку податку на прибуток можна врахувати. Але для цього у договорі має бути передбачена можливість зміни списку застрахованих працівників. Аналогічний висновок містить лист УФНС Росії у м. Москві від 28 лютого 2007 р. № 28-11/018463.1. Позиція, відбита у цих листах, полягає в тому, що додаткову угоду у разі - невід'ємна частина початкового договору. Отже, умова про термін страхування не порушено. Крім того, Податковий кодекс РФ зобов'язує перерахувати податок тільки за зміни істотних умов договорів довгострокового страхування життя, добровільного пенсійного страхування або недержавного пенсійного забезпечення (абз. 8 п. 16 ст. 255 НК РФ). Щодо договору добровільного медичного страхування жодних застережень щодо зміни його істотних умов у податковому законодавстві немає.

Раніше контролюючі відомства займали протилежну позицію - при розрахунку податку на прибуток врахувати страхові внески за працівників, які користувалися медичною страховкою менше ніж рік, не можна. Пояснювалося це тим, що додаткову угоду, оформлену в цьому випадку через зміни у кадровому складі, слід розглядати окремо від основного договору. Такі умови, як чисельність застрахованих, розмір та порядок внесення страхових внесків, є обов'язковими умовами договору страхування (ст. 942, 970 ЦК України). Тому додаткова угода, яка стосується цих умов, є самостійним договором. А якщо угода укладена на строк менше року, то витрати на неї не зменшують оподатковуваний прибуток. Така точка зору відображена, зокрема, у листах УФНС Росії по м. Москві від 22 червня 2007 р. № 20-12/059654, а також Мінфіну Росії від 4 лютого 2005 р. № 03-03-01-04/1/ 51. Однак із виходом пізніших роз'яснень фінансового відомства керуватися їй не потрібно.

Розкажемо які проводки за договором ДМС. Медичне страхування працівників добровільне, якщо договори страхування укладено з ініціативи роботодавця, а чи не на вимогу закону.

Проведення за договором ДМС: сплата страхової премії

Проведення за договором ДМС: облік витрат

Витрати страхування слід визнавати в бухобліку з дати набрання чинності страхового договору. Якщо така дата договором не передбачена, то він вважається таким, що набрав чинності в момент сплати страхової премії. Це випливає з статті 957Цивільного кодексу РФ.

- віднесено до витрат вартість страхової премії за поточний місяць.

Якщо термін договору страхування не перевищує один місяць, то страхову премію включіть до складу витрат у тому місяці, коли договір страхування набув чинності (було сплачено страхову премію). Проведення за договором ДМС:
Дебет 20 (08, 23, 25, 26, 29, 44, 91-2...) Кредит 76-1
- віднесено до витрат вартість страхової премії за договором страхування.

Як відобразити витрати на ДМС у податковому обліку,

Коментар до Листа Мінфіну РФ від 13.10.2017 № 03-03-06/1/67067.

У листі, що коментується, Мінфін торкнувся теми обліку в податкових витратах витрат організації на добровільне медичне страхування (ДМС) для випадків, коли застраховані працівники в період дії договору звільняються.

Спочатку нагадаємо деякі положення Податкового кодексу, що регламентують порядок обліку витрат на ДМС.

Відповідно до п. 16 ст. 255 НК РФ суми внесків роботодавців за договорами добровільного страхування, укладеними на користь працівників зі страховими організаціями, належать до витрат на оплату праці. Цією нормою визначено умови, за дотримання яких витрати будуть визнаватись при обчисленні податку на прибуток:

страхова організація повинна мати ліцензію на ведення відповідних видів діяльності у РФ;

договір, що передбачає оплату страховиками медичних витрат застрахованих працівників, має бути укладений терміном не менше одного року;

внески за договорами добровільного особистого страхування не повинні перевищувати 6% суми витрат на оплату праці.

Крім того, не слід забувати і про преамбулу ст. 255 НК РФ, де зазначено, що у витрати на оплату праці включаються витрати, пов'язані зі змістом цих працівників, передбачені нормами законодавства РФ, трудовими договорами (контрактами) та (або) колективними договорами. Відповідно до ст. 41 ТК РФ можуть включатися зобов'язання роботодавця, серед яких названі оздоровлення працівників і членів їх сімей. Тому, щоб уникнути суперечок із податковою інспекцією з приводу обґрунтованості обліку витрат на ДМС, рекомендуємо вказувати у трудових та (або) колективних договорах умову про добровільне медичне страхування.

Порядок визнання зазначених витрат з метою оподаткування встановлено п. 6 ст. 272 НК РФ. Відповідно до цієї норми витрати на добровільне страхування визнаються у тому звітному (податковому) періоді, у якому (відповідно до умов договору) організація перерахувала кошти на оплату страхових внесків.

Для договорів, укладених на строк більше одного звітного періоду (саме до таких і належать договори ДМС), передбачено спеціальні правила включення страхової премії до податкових витрат:

якщо договором ДМС передбачено одноразову сплату страхових внесків на адресу страхової організації, витрати визнаються рівномірно протягом терміну дії цього договору пропорційно до кількості календарних днів його дії у звітному періоді;

якщо внески сплачуються на виплат, сума кожного платежу враховується у складі витрат на оплату праці рівномірно протягом строку, що відповідає періоду сплати внесків (рік, півріччя, квартал, місяць), пропорційно до кількості календарних днів дії договору у звітному періоді.

Таким чином, як зазначив Мінфін у коментованому листі: страхову премію страхувальнику необхідно враховувати у витратах з метою оподаткування прибутку організаційрівномірно протягом терміну дії договору страхування .

приклад 1.

ТОВ «Будівництво століття» уклало зі страховою компанією договір добровільного особистого страхування працівників терміном на один рік – з 1 лютого 2017 року до 31 січня 2018 року.

Відповідно до договору страхова компанія має оплачувати медичні витрати працівників підприємства. Умова про добровільне медичне страхування працівників передбачена колективним договором.

1 лютого 2017 року підприємство перерахувало одноразовий страховий внесок у розмірі 10 950 000 руб. З цього моменту страховий договір набув чинності.

Звітними періодами з податку на прибуток підприємства є перший квартал, півріччя дев'ять місяців.

Визначимо суму страхового внеску для одного дня. Вона становитиме 30 000 руб. (10950000 руб. / 365 дн.).

У зв'язку з тим, що страхова премія перерахована одноразовим платежем, вона буде розподілена за звітними періодами таким чином:

- I квартал 2017 року - 1770000 руб. (30 000 руб. x 59 дн.);

- Півріччя 2017 року - 4 500 000 руб. (30 000 руб. x 150 дн.);

- Дев'ять місяців 2017 року - 7 260 000 руб. (30 000 руб. x 242 дн.);

- 2017 рік - 10020000 руб. (30 000 руб. x 334 дн.);

- І квартал 2017 року - 930 000 руб. (30000 руб. x 31 дн.).

Для перевірки нашого розрахунку складемо 10020000 і 930000 і отримаємо 10950000 руб.

Зауважте, норма п. 6 ст. 272 НК РФ, де йдеться про перерахування страхової премії на виплат (декількома платежами), передбачає, що платіж розподіляється рівномірно на весь період його сплати , а чи не весь термін дії договору. Тобто передбачається, що договір має містити вказівку, який період сплачується внесок. Пояснимо на прикладі.

приклад 2.

Скористайтеся даними прикладу 1, змінивши лише умову про сплату страхової премії.

Відповідно до умов договору підприємство перераховує два страхові внески:

– перший - у розмірі 2994000 руб. – сплачується 1 лютого 2017 року за період з 1 лютого 2009 року до 31 березня 2017 року (59 днів);

- Другий - у розмірі 7 956 000 руб. – сплачується 1 квітня 2017 року за період із 1 квітня до закінчення терміну дії договору 31 січня 2018 року (306 дні).

Визначимо суму страхового внеску для один день в обох періодах. У першому періоді він становитиме 50 745,76 руб. (2994000 руб. / 59 дн.), а в другому - 26 000 руб. (7956000 руб. / 306 дн.).

- I квартал 2017 року - 2994000 руб. (50745,76 руб. x 59 дн.);

- Півріччя 2017 року - 5 360 000 руб. (2994000 руб. + 26 000 руб. x 91 дн.);

- Дев'ять місяців 2017 року - 7 752 000 руб. (2994000 руб. + 26 000 руб. x 183 дн.);

- 2017 рік - 10144000 руб. (2994000 руб. + 26 000 руб. x 275 дн.);

- І квартал 2018 року - 806 000 руб. (26000 руб. x 31 дн.).

Для перевірки нашого розрахунку складемо 10144000 і 806000 і отримаємо 10950000 руб.

Якщо страхова премія виплачується кількома платежами, але заодно у договорі страхування не зазначено, які періоди вноситься той чи інший платіж, виникає питання, як правильно розподілити витрати за періодами.

Мінфін із цього приводу давав роз'яснення у листах від 14.05.2012 № 03-03-06/1/244 та від 12.03.2009 № 03-03-06/2/37. Наводимо дослівно: страхова премія враховується на кінець кожного звітного періоду виходячи з кількості календарних днів у такому звітному періоді та частини страхової премії, яка визначається шляхом поділу загальної страхової премії на кількість календарних днів, протягом яких діє.

приклад 3.

Скористаємося даними прикладу 1 та припустимо, що відповідно до умов договору підприємство вносить страхову премію двома платежами:

У зв'язку з тим, що в договорі не зазначено, за які періоди сплачуються внески, логічно припустити наступне. Період для кожного внеску визначається з моменту його сплати і до кінця дії договору, тобто для першого платежу – з 1 лютого 2017 року до 31 січня 2018 року (365 днів), для другого – з 1 квітня 2017 року до 31 січня 2018 року (306 дн.).

Визначаємо суму страхового внеску для одного дня для першого платежу. Вона дорівнює 8202,74 руб. (2994000 руб. / 365 дн.).

На момент перерахування другого внеску у витратах буде враховано 483 962 руб. (8202,74 руб. х 59 дн.), Неврахований залишок - 2510038 руб. (2994000 - 483962).

1 квітня 2017 року «загальний страховий внесок» становив 10 466 038 руб. (2510038 + 7956000). У розрахунку на один день витрати становитимуть 34 202,74 руб. (10466038 руб. / 306 дн.).

Страхові внески розподіляться за звітними періодами так:

- І квартал 2017 року - 483 962 руб. (8202,74 руб. x 59 дн.);

- півріччя 2017 року - 3596411 руб. (483 962 руб. + 34 202,74 руб. x 91 дн.);

- дев'ять місяців 2017 року - 6743063 руб. (483 962 руб. + 34 202,74 руб. x 183 дн.);

- 2017 рік - 9889715 руб. (483 962 руб. + 34 202,74 руб. x 275 дн.);

- I квартал 2018 року - 1060285 руб. (34 202,74 руб. x 31 дн.).

Для перевірки нашого розрахунку складемо 9889715 і 1060285 і отримаємо 10950000 руб.

Отже, методика розподілу внесків у ситуації, розглянутої на прикладі 3, у НК РФ чітко не прописана. Тому дуже важливо, щоб у договорі було зазначено, в якому розмірі та за який період сплачується внесок та дата платежу. В іншому випадку у контролюючих органів може виникнути "своя" методика.

Повернемося до коментованого листа, в якому порушено два питання. Перший - як враховувати витрати на ДМС, раніше визнані для цілей оподаткування, якщо розривається договір (йдеться про розірвання договору до закінчення одного року з моменту укладання)? Мінфін вважає, що ці витрати мають бути виключені зі складу врахованих під час розрахунку податкової бази з податку на прибуток, оскільки були порушені умови, встановлені п. 16 ст. 255 НК РФ. Звертаємо вашу увагу, що йдеться про виключення з оподатковуваної бази раніше включених до неї витрат на ДМС (сума яких на дату розірвання договору може бути відмінною від суми страхової премії за договором).

І ще один момент, що стосується цього питання. Пунктами 2 та 3 ст. 958 ДК РФ визначено, що страхувальник (вигодонабувач) вправі відмовитися від договору страхування у будь-який час. При достроковій відмові страхувальника (вигодонабувача) від договору страхування сплачена страховику страхова премія не підлягає поверненню, якщо договором не передбачено інше.

Страхова премія враховується у витратах з оподаткування рівномірно протягом терміну дії договору страхування. Оскільки страхувальник достроково розірвав договір ДМС, частина страхової премії не була врахована у податкових витратах (навіть якщо фактично було перераховано кошти страхової організації). Тому у разі повернення частини сплаченої страхової премії страхувальнику ці суми не повинні враховуватися у складі доходів. Такого висновку дійшов Мінфін у Листі від 05.05.2014 № 03-03-06/1/20922.

Друге питання – це можливість урахування страхових внесків за чинним договором щодо працівників, які звільнилися, але страхова премія за яких була (або буде) сплачена.

Як випливає з наведених вище прикладів, витрати на ДМС розраховуються пропорційно кількості календарних днів дії договору в звітному періоді. У зв'язку з цим сума страхової премії, що підлягає відображенню у витратах за , розраховується на останнє число цього періоду і до цього моменту організація може визначити суму, що відноситься до звільнених працівників.

Таким чином, частину страхової премії, яка припадає на звільнених працівників, зі складу витрат, що враховуються для цілей оподаткування, необхідно виключити (див. Лист Мінфіну Росії від 05.05.2014 № 03-03-06/1/20922).

Аналогічну думку можна знайти і в арбітражній практиці – див., наприклад, Постанова ФАС МО від 20.08.2008 у справі № КА-А40/5199-08-2, де йдеться, що суми страхових внесків, перерахованих за звільнених працівників, не можуть бути враховані у складі витрат на оплату праці, що зменшують оподатковуваний прибуток.